政府性资产审计的思考

[摘 要] 关注和规范我国资产性资产审计，已成为建设我国社会主义市场经济体制、转变政府职能、完善公共财政体系建设以及推进国有资产管理改革的必然要求。文章在提出了全部政府性资产的概念的基础上，剖析了当前政府资产管理现状，进而提出政府性资产审计的设想。

[关键词] 政府性资产 审计 思考

目前，我国政府性资产管理现状日益引起社会各界的广泛关注。政府性资产种类庞杂，管理与使用效率低下，规模不断扩张成为公众舆论批评的重点。究其原因，主要在于观念上的不重视、体制上的不协调、管理政策法规建设的滞后，以及管理手段与政府公共控制系统的监控不力。关注和规范我国资产性资产审计，已成为建设我国社会主义市场经济体制，转变政府职能，完善公共财政体系建设以及推进国有资产管理改革的必然要求。

一、政府性资产的内涵

（一）我国政府性资产的构成政府性资产是我国政府部门履行各项职能、进行社会管理、为社会公众提供公共服务的基本物质保证，是保障和支持社会主义市场经济发展、全面构建社会主义和谐社会的重要物质基础。我国政府性资产主要是指行政事业单位占有的资产，以及行政事业单位占有、使用的，在法律上确认为国家所有，能以货币计量的各种经济资源的总和。我国行政事业单位泛指党政机关、社会事业单位、国家发起的社会团体以及附属营业单位，包括：

1．党政机关占有和使用的资产。党政机关是指国家进行行政管理、组织经济建设和文化建设，维护社会公共秩序的单位，即社会事务管理机关。具体包括：国家权力机关，即全国人民代表大会和地方各级人民代表大会常务委员会机关；国家行政机关，即国务院和地方各级人民政府及其工作机构；政治协商会议机关，即全国和地方政治协商会议机关；审判机关和法律监督机关，即最高人民法院、检察院和地方各级人民法院、检察院；党派组织机构和列国家行政编制的社会团体。此类资产包括以上各类单位占有和使用的资产。

２．事业单位占有和使用的资产。事业单位是指由我国人事部门核准设立并进行政策管理的事业机构，以及在政府民政部门登记管理的大部分“社团”组织。1998年国务院在一项条例中规定，事业单位是“国家为了社会公益目的”设立的“社会服务组织”，“由国家机关举办或者其他组织利用国有资产举办”，从事教育、科技、文化、卫生等活动。此类资产包括各类由国家、国家行政机关全民所有制单位举办的事业单位的资产。

３．军队占用和使用的资产。根据我国总参谋部、总政治部、总后勤部、总装备部于2004年联合颁发的《军队国有资产管理规定》，凡属于国家所有，由军队依法占有、使用、管理的货币资金、武器装备、房地产、设施设备、物资器材、科研成果和其他财产及权利，不论是由军队系统机关、部队、事业单位占有，还是由军队企业占有、使用和管理，都属于军队资产。

４．社团及非政府组织占有和使用的国有资产。指依托政府、在预算管理上视同行政事业单位，但列社团编制的各类社团，如全国妇联、贸促会以及各种协会、学会、联合会、基金会、商会等占有使用的资产。

５．政府驻外机构占有和使用的资产。指各类行政事业单位设立的境外机构，如使领馆、商经处、文化处、代表处、记者站等所占有使用的资产。

总的来说，我国政府性资产范围依政府机构设置包括各类公共管理机构所占有使用资产，其中，比较特殊的是事业单位资产和党政机关、社团组织所占有资产，这主要是由我国的政府机构组织形式决定的。我国的事业单位类似于其他国家的“部门代理机构”和“委托管理实体”，但性质上更为复杂，由于计划经济体制原因，其公共管理性质并未完全明晰。目前普遍认为，我国事业单位依其活动性质，大致可以分为三类：一是行政执法型事业单位；二是公益型事业单位；三是生产经营型事业单位。而且，各类事业单位与国家财政的关系也有不同，有的事业单位属于全额拨款单位，在预算上完全视同行政机构；有的属于差额补助，有一部分自营收入，财政也提供部分拨款；而有的则完全自负盈亏。因此，事业单位目前占有资产既包括营利性资产、也包括非营利性资产，其公共管理、公共服务性质界定也比较模糊、管理上比较混乱。此外，国家依法成立的各种社团，也是为行使国家部分公共职能而设立的，其管理上完全视同政府机关，因此，其占有使用资产完全属于政府性资产范畴。此外，值得一提的是，我国政府性资产并非完全属于非经营性资产，这不仅是由于上述提到的生产型经营事业单位所占有资产具有营利性质，参与市场竞争，而且由于我国政府机关也有部分挂靠单位从事营利活动，因此，其占有资产中一度也包括部分经营性资产。

（二）我国政府性资产的分类。

按行政级次分，我国政府性资产分为中央政府性资产和地方政府性资产。中央行政单位资产包括全国人大、中直机关、国务院各部委（及各直属机构、各直属事业单位）、全国政协、最高人民法院、最高人民检察院机关和各民主党派、全国工商联以及有关社会团体占用的资产。地方行政单位资产包括地方各级政府（省、市、县和乡镇）、地方人民政协、公检司法以及有关行政、事业单位占有和使用的资产。

按资产的形式分，可以分为流动资产、固定资产、无形资产、对外投资和其他资产。

1．流动资产。是指可以在一年内变现或耗用的资产，包括现金、银行存款、往来款项、材料和低值易耗品等。

2．固定资产。是指核算单位在规定起点（一般设备为500元、专用设备为800元）以上，耐用时间在一年以上，使用过程中能保持其实物形态的资产，但耐用时间在一年以上不到规定起点的整批同类资产（整体价值在2000元以上）也作为固定资产管理。具体分类如下：（１）房屋及建筑物。指房屋、建筑物及其附属设施。房屋包括办公用房、生产经营用房、仓库、职工生活用房、食堂用房、锅炉房等；建筑物包括道路、围墙、水塔、雕塑等；附属设施包括房屋、建筑物内的电梯、通讯线路、输电线路、水气管道等。（２）专用设备。指各种具有专门性能和专门用途的设备，包括各种仪器和机械设备、医疗器械、文体事业单位的文体设备等。（３）一般设备。指办公和事务用的通用性设备、交通工具、通讯工具、家具等。（４）文物和陈列品。指古玩、字画、纪念品、装饰品、展品、藏品等。（５）图书。指图书馆（室）、阅览室的图书、资料等。（６）其他固定资产。指未能包括在上述各项内的固定资产。

3．无形资产。是指不具备实物形态，但能为使用者较长期地提供某种特殊权利或者有助于使用者取得收益的资产，如专利权等。

4．对外投资。指行政事业单位利用货币资金、实物、无形资产等向其他单位的投资。包括向所属经营单位或创办的经济实体投资，与其他企业单位联合经营、入股、合资等。

5．其他资产。是指不属于以上各类资产的其他资产。

（三）我国政府性资产形成的主要来源。

我国政府性资产形成来源多种多样，既有依托国家权力无偿征用或划拨形成的资产，也有通过行政管理收费形成的资产，还有财政预算拨款形成的资产。其中，与世界上其他国家相同，财政拨款是我国政府性资产形成的主要来源。另外，比较具有特殊性的是我国还有通过市场运营而形成的资产。我国政府性资产形成的主要来源包括：

1．财政预算拨款。财政拨款是行政事业单位收入的主要来源，也是其资产形成的主要来源。财政基建拨款、财政行政经费是行政事业单位房屋建筑物、资产的主要来源。

2．行政性收费和事业性收费收入。行政性收费是指国家机关、事业单位为加强社会、经济、技术管理所收取的费用。事业性收费是指国家机关、事业单位为社会或个人提供特定服务所收取的费用。包括：（１）行政事业单位通过行政性收费积累资金形成资产。根据财政部《预算外资金管理实施办法》，行政主管机构可以按照国家规定从所属企事业单位和社会团体集中一部分管理费。国家规定，预算外资金具体项目由财政部规定，各地区、各部门如需增设，一律报财政部批准。各种预算外资金的收费标准、提留比例、开支范围和标准，都必须按照国务院及财政部规定的制度执行。（２）行政事业单位向社会提供公共服务时收取的规费收入，如司法机关收取的证照、管理、诉讼费用。

3．运营收入。包括：（１）行政事业单位所办经济实体、所属企业上缴利润。计划经济时期，各部门都有所属国有企业和下属经济实体。（２）通过对外投资，或将非经营性资产转为经营性资产参与经营性活动，如将房屋出借、出租，或用非经营性资产对外投资、入股、合资、联营等。计划经济体制向市场经济转轨初期，即 20世纪80年代到90年代，为了缓解财政压力，国家曾允许政府机构对外投资“增收节支”。

4．征用及无偿划拨。指政府依托国家权力而进行无偿征用和划拨。主要有以下途径：（１）国有化。新中国成立之初，国家通过没收官僚资本、外国在华资本等途径获得资产，这部分资产是中国公有制的经济基础，其中部分资产由行政事业单位占有使用。（２）对民族资本的改造和赎买。新中国成立初期我国通过公私合营等方式，向民族资本家赎买部分资产，有些固化为政府性资产。（３）国家征用。主要是征用集体所有土地。（４）其他途径。国家没收的其他财产、依法收取的罚金、接收的无主财产等，也是政府性资产的来源。

５．各种捐款与捐助。国际机构与组织、外国政府等捐助资金形成资产或直接接受资产馈赠。

二、我国政府性资产审计存在的问题

由于长期以来管理意识淡薄，我国行政事业单位资产管理上存在很多漏洞，实际过程中资产管理存量不清、效率低下、流失严重，政府性资产管理严重滞后于政府性资产规模的增长，与公共财政体系建设和社会经济发展水平不相适应。突出表现为：一是大量资产游离于资产管理范围之外，脱离政府会计、预算与实物管理控制；二是资产配置不公平，部门、单位间苦乐不均；三是资产管理效率低下；四是非转经管理混乱；五是政府性资产流失现象严重，国家财产权利严重受损。

（一）账账不符，账实不符。

资产账账不符，账实不符，存在大量账外资产，是行政事业单位的通病。大多数单位在资产管理中财务管理松懈，没有健全的国有资产管理制度。很多行政事业单位资产无账可查，有的虽然对行政性资产进行清查，但准确性较差。从近年一些行政事业单位清产核资反映的情况看，实际资产与账面资产存在较大差距，各参与清产核资单位的资产状况汇总显示，盘盈资产与盘亏资产相抵后，账外固定资产净增额较大，没有报表或报表不实的问题很突出，有相当一部分新购置和接受捐赠的资产，已经竣工的基建工程，以各种方式变换名目购买的小汽车、摄像机、电视机等贵重物品没有入账，或长期在账外被私人占用。存量资产不清的直接后果是增量失控，导致资产增加没有参考信息，存在任意性。

在对各行政事业单位的财务收支审计中发现，在具体操作上存在以下问题：（１）在财务处理上，新增资产不入账，上级部门拨入资产不入账，从下级单位无偿取得资产不入账，单位合并时人员合并但资产不合并等不按政策规定办理的现象比比皆是。一些单位在会计核算时，将购置固定资产直接从费用中列支，未记入固定资产；或将捐赠及无偿调入的固定资产不进行会计核算。（２）固定资产账实不符，错记漏登现象普遍。购置固定资产直接列经费支出，漏记固定资产；固定资产竣工以后，不及时办理竣工决算手续和账务处理；抵账固定资产既不作收入，也不入固定资产账；账外收支和“小金库”购置的资产没有纳入单位资产管理，从而形成账外资产，长期脱离财务监督，造成固定资产账实不符。

（二）资产配置不合理。

政府性资产配置存在随意性、盲目性，配置不合理。由于缺乏统一、科学的资产配置标准，行政事业单位随意购置、超标购置、重复购置现象普遍，资产配置不合理。具体表现为：第一，资产配置存在随意性。行政事业单位资产资金来源主要依靠国家拨款，但对拨款的使用，以及用拨款购置的资产的管理缺乏有效的监督和考核，使用单位对资产没有承担起相应的责任，导致资产增加的随意性，资产形成缺乏科学、合理的规定，大部分资产形成都是“长官意志”的结果。第二，资产配置超标准。有的单位不是按照实际工作需要配置办公设施和用具，而是盲目攀比、追求豪华、摆阔气，一味追求办公楼、办公设备上档次、超标准配置，赶超消费浪潮，追求“高精尖”、“功能全”，提前更新，超出规定配备交通工具和现代化的通讯设备，超标准且豪华装修办公室等，资产购置存在盲目性。第三，各部门、各单位资产配置不公平。房产、公务车等国有资产在各行政单位之间配置不公平、苦乐不均的现象在各地区、各部门十分普遍，经费困难的行政事业单位资产配置水平却无法满足正常公务需求。

（三）资产使用效率低下。

政府性资产使用效率低下，社会化程度低，闲置浪费现象严重。行政事业单位资产存在管理与使用的严重脱节，国家只管投资，单位只管使用，不交占用费，不提折旧费，无偿使用，不计成本，加之管理偏松，导致资产使用效率低下，损坏、丢失、浪费现象严重。具体表现为：一是资产利用率低。资产使用缺乏评估与监督，存量资产与预算管理脱节，一些设备、仪器闲置或半闲置。在车辆使用上，不少行政事业单位的车辆除了接送通勤，其余时间都停在单位。二是低效使用，浪费现象严重。各行政事业单位普遍存在“重钱轻物”、“重购轻管”的现象，行政事业单位资产保养与维修方面普遍未引起重视，资产使用超常规、破坏性强，专用仪器设备和交通运输工具尤为严重，设备老化严重，资产低效使用、高价重置现象严重。有的部门资产浪费严重，对正在使用的设备不进行正常的维修与保养，宁愿多花钱购买新设备，致使许多资产超常规、破坏性使用，这种现象在专用仪器、设备方面尤为明显，造成设备快速老化。此外，办公用品浪费也比较严重。有些单位盲目求全、求新，购置了许多不常使用的设备，设备更新太过于频繁。尤其是在举办会议期间，计算机、传真机、通讯工具等管理不善，重复购置现象严重。三是缺乏调剂制度，资产社会化程度低。对于资产闲置和利用效率不高的资产，由于缺乏统一的余缺调剂机制，不能及时进行调配。部门、单位之间资产闲置、浪费与资产重置、资产缺乏同时存在，难以促进资产的合理调剂使用，加上资产社会化程度低，导致一方面闲置资产无法盘活，另一方面资产重复购置，财政资金浪费严重。

资产使用效率不高使有限的资源不能发挥最大的效能，浪费了宝贵的财政资金；同时也助长了一些单位的奢靡之风。

（四）非经营性资产转经营性资产管理混乱。

从理论上来讲，非经营性资产转经营性资产，会使政府性资产的职能与使用范围发生很大变化，属于政府性资产管理的特例，各国对这一行为都有严格限制，有的国家甚至禁止，或必经国会允许才能发生。行政事业单位资产非转经是我国经济体制改革中特定阶段的产物。由于财政资金供应不足，改革开放以来，国家出台非转经政策，允许单位利用其占用的部分资产组织“创收”，以弥补单位预算内经费不足的问题。但由于国家对机关、事业单位所创办的经济实体没有一整套严格的管理制度，非转经在实际操作中存在很多问题，相当一部分单位千方百计地将用财政拨款购置的固定资产交给自己创办的实体使用。目前非转经管理混乱、绩效低下，已经成为我国政府性资产管理的一大漏洞。主要表现在：

１．非转经资产操作不规范，产权归属不清，责任不落实，严重损害国家利益。从财政部门组织的对行政事业单位资产的清产核资检查过程中，多数单位在发生非转经行为时，“事前”和“事后”都缺乏必要的规范操作和监督。有些单位在非转经资产出租、出借、投资等行为发生前，没有严格按照国家有关规定办理相关申报审批手续，对原单位与转入单位的权利、义务没有明确规定；在资产转性过程中，不进行资产评估和产权转让移交手续，致使非转经资产产权归属不清，出现了实际上的所有权管理虚位，造成投资监管责任不明。有些单位甚至在创收和创办第三产业的过程中，不按国家规定办理财产转移手续，无偿占用国有资产进行创收和从事经营性活动；在非转经行为发生后，上级财政部门与单位缺乏对非转经资产的必要监控，无人对资产运营行为进行监督、约束，也没有人追索投资收益或所有者收益，致使国家财产权收益受损。

２. 非转经资产在运营过程中补偿不足，效率低下。从理论上讲，非经营性资产转入经营性资产后，其补偿即应通过营运中计提折旧来实现。但大部分转为经营性的固定资产都不计或少计折旧费，这样导致非转经资产消耗补偿严重不足。据财政部门对某市的调查中，该市63家有非转经行为的单位，只有1家计提折旧，且折旧比率远低于国家规定的最低折旧率。

３. 在收益分配过程中违规操作，严重向个人倾斜。由于分配制度不健全，各方收益没有规定比例，主办单位对收益分配随心所欲，通过各种方式增加个人福利。具体来说，成本核算不实，将应由收入中列支的项目仍由国家拨付的经费中列支，虚增收入，用牺牲国有资产的手段来增加职工奖金和改善集体福利，其实质就是将国有资产变成小集体财产，最终又将其变为事实上的个人财产；在收益分配过程中，大部分运营收入不正规入账，而进入单位“小金库”，主要用于发放职工福利和奖金。

（五）资产流失现象严重。

目前，行政单位国有资产流失问题主要发生在资产管理的以下几个环节。

１. 在产权登记过程中，资产流失严重。在对资产产权集中管理的过程中，发现了许多问题：存在大量产权证外资产，如部分资产如土地、构建时间较长的旧有建筑物、旧有机器设备等现有会计资料没有记录反映的资产，有的已经流失，有的正在流失。另外，一些单位资产产权登记混乱，造成资产所有者“虚位”与“空位”现象，这部分资产长期被无偿占用。

２. 在资产购置环节，由于决策失误或其他原因造成资产流失。其一，由于决策失误、经验不足甚至个别人牟私利等原因，一些单位常常购买质次价高的产品或者工程，造成了国有资产的大量流失；其二，许多单位资产不入账，单位创收收入不入账，并用这些资金购置个人使用的设备，如手机、汽车甚至个人住宅等，脱离财务监督形成账外资产或变为个人资产。

３. 在资产使用环节，一些单位管理不善，损坏和丢失现象时有发生。如物资用品出入库手续不严，随意领用、临时报销的现象十分严重。有些小件设备，如照相机、计算机等私人使用物品在专项工程、项目结束后，不及时收回，成为个人资产。从事基建工程时，构建的一些专用物品，如汽车、工具、用具、设备等在基建竣工时，不造册登记移交，以“待核销基建支出”列支，形成账外资产甚至流失。

４. 在资产处置环节，资产流失的渠道更为复杂，如低价出售、无偿出借、无偿担保等。主要表现为：资产调拨不履行任何资产转移手续，随意性大；资产出售不申报、不评估、造成资产流失，资产报废、报损不做技术鉴定，报废资产处置金额由单位自行决定，收益处置暗箱操作，造成行政事业单位资产管理违纪行为。

５. 对外投资是行政事业单位资产流失最为严重的渠道。行政事业单位对外投资普遍存在经验不足问题，缺乏可行性调查论证，投资立项、合同签订、经营管理、收益分配均没有完整的监管制度，往往造成国有资产流失。某省对省直10家行政事业单位的21个投资项目进行调查，结果表明造成损失592万元，占总投资1648万元的35.92％。此外，一些单位借机直接将经营收入作为单位的“小金库”；有的则通过各种手段变相侵蚀国有资产，在出租、折股、联营时低估国有资产价值，假借破产名义转移国有资产，变政府性资产为集体资产，甚至个人资产。

三、全部政府性资产审计的现状

政府全部政府性资产审计是指以权责发生制为计量基础，以政府运用和管理的资产、资源作为履责评定载体，全面检查和评价政府履行经济责任能力的一项监督活动。

（一）全部政府性资产审计的特点。

从系统论的角度看，全部政府性资产审计的范围有三个特点：大、广、深。“大”是指其规模大，包含了全部政府性资金范畴，资产总量巨大。“广”是指范围广，几乎涵盖政府财权、物权运作的整个领域。“深”是层次高，需要沿着政府履职的脉络开展审计。从目标论的角度看，审计的对象虽然以资产的形式存在，但更需关注政府管理、配置、运作资产的能力和效益，因此要以政府责任审计为核心。从方法论的角度看，要求对传统的资产审计方式方法进行革新，特别是在资源性资产和无形资产领域，需要作进一步的探索。

（二）全部政府性资产审计的原则。

一是可实现原则。立足于政府履责和审计问责的需要，政府履行职责的边界在哪里、经济载体在哪里？全部政府性资产的范围就在那里；同时也要兼顾审计实现的可能性。从资源型政府的理念出发，政府可资利用管理的资源有人力资源、财力资源、物力资源、信息资源和时空资源。目前我们主要涉及的应是财力资源和物力资源。其中物力资源主要包括人造形态的物质资源、自然形态的矿产资源和复合形态的土地资源等三种。在物力资源资产审计中，会包含大量有关制度审计的问题，这也是政府问责审计的重点内容。

二是计量与定性相结合原则。全部政府性资产审计主要是为了拓展传统资金审计的内容、拓宽审计视野的需要，最终目的是实现对政府履责情况的问责。全部政府性资产审计不仅是对某个审计对象静止点的审计，更重要的是对该资产运动变化动态过程的审计。如果苛求对某一资产特别是有些自然资源先予货币化计量，不但其公允价值评价难以把握，而且浪费了审计人员的大量精力，尤其得不偿失。所谓定性就是强化对事项的审计，而不局限于对政府利用管理的资产对象进行价值定量。

三是可发展性。目前审计是有限审计，这既有体制制约的因素，也有审计职责界定和自身发展规律的局限。随着全部政府性资产审计实践的不断深入，审计人员可进一步延展资产审计的内容，并且随着政府问责的积极推进而不断丰富和发展全部政府性资产审计的实践内容。

（三）开展全部政府性资产审计的难点。

当前全部政府性资产审计面临的困难较多，许多问题亟须探索解决：资源性资产计量复杂，公益性资产历史遗留问题多，对政府资源运营的绩效评价难以把握标准；政府资产投资簿记资料不完整，历史延续性差，多数公益性资产成为账外资产，审计无法对其从最初的投入、产出到日常的维护管理作出完整的绩效评价；资产管理责任归属牵涉多个部门，审计对资产管理中存在问题的责任归属较难定性，如海域的租赁使用与海岸线不可分割，分别牵涉到海洋、水利、港航等多部门的行政审批许可，等等。这些问题的存在，一定程度上加大了审计成本的高昂和审计结果披露的难度。

四、开展政府性资产审计的初步设想

当前国家面临着调结构、惠民生、增和谐、促发展的重大任务，审计工作必须围绕中心，积极发挥经济社会“免疫系统”的预防、揭露、抵御功能，关注资产的完整性、安全性、公平性、均衡性、合理性和可持续性，着眼于服务型政府建设、经济发展方式转变、基本公共服务均等化、新农村建设和城乡统筹发展等工作，着力解决资产构建中重投入轻服务，资产管理中重价值轻实物、资产运营中重开发轻保护等普遍性和倾向性问题。

（一）资产真实完整审计。

资产真实完整性审计，主要是防止资产流失问题。账实相符、依法核算是对政府责任履行的基本要求。

一是部门存量资产管理审计。主要是财政以拨代支形成的资产和行政事业部门固定资产租售收益的核算确认，关注财政存量资产产生的财政专户存款收益和国库现金管理收益的流失问题。国库支付实施单一账户后，税收和非税收入均统一纳入国库，并取消了非税收入执收单位和预算单位的财政专户，但由于汇总解交结算的银行网络未能实时同步，执收与入库时间差形成的存款收益往往成为监管的盲点；同时由于地方财政性存款管理制度上的空白与漏洞，国库存款利率谈判与招标也存在寻租现象。

二是国企资产产权管理和收益管理审计。国企改制过程中，有些企业的转让卖出没有经过法定程序，造成国有资产流失，重点关注组国有资产低估或不进行评估就低价入股，如在企业重组中对国有资产高值低估问题。常见手法是对有形资产按原价折合入股，如对土地、房产等不动产按原购价评估，不计升值部分。有些企业甚至把原来国家拨给的土地，不计价划作自己企业的法人股，对国有资产中的专利、商标、著作、专有技术及品牌等无形资产不予评估或评估价格有失公允。改革过程当中,有些企业逐步把一些优质的国有资产分离到副业中去，主业的管理人员在副业参股甚至控股。这不仅是资产流失问题，更是一个腐败问题。有些效益很好的国有企业的领导利用亲朋好友成立民营企业，将大量效益很好的业务转包给民营企业，自己从中获利。也要关注企业内部分配不公和损失浪费严重问题。红利分配时，国家股、集体股、个人股同股不同利，有些国家股不参加分红，但却承担亏损，从而导致国有资产大量流失。

三是国家境外资产管理审计。主要审计国企境外产权的个人代持和决策者盲目投资造成的亏损。据审计署公布的审计调查反映，国有企业在境外投资中，个人代持股份的有关管理关系没有理顺，存在造成国有资产流失或产权争议的风险。截至 2009 年底央企境外资产超过 4 万亿元，境外资产虽然庞大，但由于缺乏有效监管机制，不少境外企业存在经营失误、债务沉重、经营亏损等问题，境外资产的安全和增值都存在隐忧。

（二）资产安全风险审计。

政府资产管理风险是引发财政风险的重大隐患。政府通过财政信用或包装存量资产等手法甚至将公益性资产如桥梁、绿地、公园、水库作为抵押品进行资本运作，大幅度提高财务杠杆率，从而不断累计财务违约风险。许多项目如公共基础配套设施本来就是低效率运作，再加上“土地财政”运行易受到房地产市场调控政策的影响，地方融资平台违约风险陡增。而在新一轮的银行坏账风险调查和地方融资平台清理规范过程中，由于项目借款主体及担保不合规或贷款本息偿还存在严重风险的贷款，往往成为地方政府最大的财政金融风险。地方政府负债问题折射出政府治理的深层矛盾和体制缺陷，一方面地方政府的债务预算没有进入地方人大的审议和监督程序；另一方面本级地方政府只有大量负债和融资的激励，而没有大量偿还债务的责任和义务，因而实际上把债务负担转嫁给当地的公民和下一届政府，造成一种恶性循环。

（三）资产（资源）公平分配审计。

近年在国家财富增长的过程中，民富与国富，个人、企业和政府收入分配的占比不均，是政府推进实现城乡统筹、公平服务的最大障碍，因此全部政府性资产审计应关注再分配领域，促进政府转变职能，提高社会公共资源的运用效率。

一是审计政府性资产均衡配置情况。由于财政体制的缺陷，政府在公共服务领域存在过度市场化倾向。一方面，政府资金在医疗、教育方面的分配，往往是大城市和农村之间偏向于城市，大城市和小城市之间偏向于大城市。另一方面，从能享受到公共服务的个体角度来看，可能收入高的人享受到的更多，低收入的人享受得更少。获得公共服务的机会不均等，加剧了收入差距扩大的趋势。

二是审计垄断行业收入分配管理。政府若过度主导经济，势必会造成资源配置的扭曲和国企财富分配的集中度。中国在经济发展过程中应有序地、公平地将庞大的国有资产分散到民众手中，这是经济发展的目的、社会进步的表现，同时这样做也有利于政府将更多的资源配置到公共服务领域（秦晓，2010）。有些垄断性或资源性行业，如煤炭、石油等，它们的超额利润大部分来自资源收益，而不是一般的经营性收益。自然资源是属于全民所有的，它不该属于从事资源开发的企业所有，谁拿到就归谁是不对的。天然垄断部门的收益分配和国企的利润分红应该纳入公共财政，用于充实社保基金和实行全覆盖，用于公共服务。

三是审计财力支出结构。发达国家政府财力支出的主要部分是用在社会保障和公共服务方面，而我们更多的是用在投资和行政管理支出，其中包括大量的政府消费，有的地方浪费钱搞形象工程、政绩工程。如果这些公共资源能够更加合理地利用，搞好社会保障和公共服务的均等化，进而扩大内需、理顺调整结构，经济增长会更健康、更可持续。

（四）资产增量与运营绩效审计。

近几年基础产业的公共投资增长迅猛，据不完全统计，“十一五”期间我国投资额百亿元以上的在建超级工程有 108 项，其中也不乏千亿元投资项目。公共投资为拉动国内经济增长、克服金融危机功不可没，但大量增加政府公共领域投资也存在诸多隐患。一是过分提高政府对社会财富和资源的控制力和集中度。金融危机后国进民退现象明显，不断增加政府投资，会继续加大这种趋势；二是大量公共投资的供给未必能够满足市场的真正紧迫需求。公共投资的投向，不论是铁路、电站、公路或者其他领域中哪个区域最需要资金、投资效益最佳，大多是靠政治力量的博弈来争取，把资源过多地交给政府来分配，会产生强烈的对私人投资的“挤出效应”；三是过多增加政府公共投资对腐败形成更大的利益诱惑，增加寻租空间。因此，必须大力加强对国家投资和政府投资项目的审计，积极开展公共投资的经济效益审计、社会效益审计和环境效益审计，强化政府新增资产配置的绩效。

一是资产运行经济效益审计。主要内容是查处投资支出中侵占公共利益、贪污腐败和浪费等问题，审查符合国家当前产业政策和生产力合理布局情况以及对国民经济增长的贡献情况，对国家和地方财政收入增长的贡献情况；对促进和带动相关产业发展情况等。

二是资产运行社会效益审计。主要内容是加强和完善地方基础设施的建设管理，改善投资环境，促进增加就业机会，健全和提高地方政府总体服务功能,为各行业的建设和发展夯实基础,为地方经济发展和社会进步提供必要的条件。促进人的全面发展、素质的提高和社会文明进步，促进人民身体健康水平提高，促进地方树立良好形象和塑造诚信等。

三是资产运行环境效益审计。主要内容是项目在建时和建成后治理和预防污染情况，促进当地社会经济可持续发展，促进环境资源的再生和可持续利用，改善人居环境和生活空间,促进人民生活质量的提高等。

（五）资产维持费用与行政成本审计。

行政单位资产和事业单位资产是国家及其正常运转和社会管理及事业发展的物质基础，这些资产的形成和运营补偿是由财政拨款投入形成与保证的，管理使用好这部分资产，是建设公共财政和转变政府职能的基本要求。随着市场经济的发展，成本效益观念越来越深入人心，而政府的高成本运行方式已经成为浪费和腐败的根源。加强对部门行政资产的审计，应从控制行政成本、提高行政效率出发，将行政成本纳入政府考核指标体系，综合考虑政府管理密度和服务半径，突出量化考评。重点考评服务人群平均行政成本、公共服务平均成本、新增 GDP 行政成本等，强化对政府运行成本结构的合理性和效率性进行评价。加强事业单位资产审计，保证资产配置的区域均衡和城乡均衡，促进改善民生，逐步实现公共服务的均等化，让全体人民共享改革发展成果。

（六）资源环境承载审计。

土地、矿产和水源是人类生存的基本环境，而粗放式的经济增长则是以资源消耗和环境污染作为代价。实行全部政府性资产审计必须突出对资源类资产的审计，通过对项目、资金、资源三位一体的“逆查”，调查土地、环境、水利等资源主管部门资源数据库，掌握当地的存量资源；通过审计评价指标的分析，科学评估当地经济发展的成本，评价资源环境承载能力。一是以土地、水源、矿产等重要资源和能源合理利用与保护为切入点，采取内查外调等审计方法，从资源环境安全和产业结构调整的角度关注资源利用率低导致资源损失浪费和生态环境破坏问题，促进产业升级和结构优化；二是以污染防治、生态治理等人民群众关注的问题为切入点，采取点面结合的绩效分析方法，突出反映环境保护的社会效益、生态效益和节能减排目标的实现情况，促进环境和经济社会协调发展；三是以环境生态系统良性循环和可持续发展为切入点，采取对比分析方法，关注水土流失、土地荒漠化、生物多样性减少等问题，促进生态文明建设；四是以揭露和查处重大违法违纪问题为切入点，揭示严重违背国家产业、土地、投资和环境保护等政策的问题，揭示和查处滥用职权、贪污贿赂、失职渎职、国有资源收益流失等问题，推进反腐倡廉和环境保护工作落到实处；五是以环境管理的基础工作为切入点，揭示微观层面环境管理的缺陷和不足，从企业、社会、国家等多层面分析原因，提出有针对性的建议，促进环境保护政策的落实和长效机制的建立。（陈本好）